Las operaciones de comercio celebradas en moneda extranjera que se llevan a cabo en México, están sujetas a las variaciones en su equivalencia en nuestra moneda nacional debido al constante cambio en el valor de las divisas.
Esta variación de los valores de las divisas a través del tiempo es la llamada fluctuación cambiaria y la misma puede generar tanto una ganancia como una pérdida cambiaria en los cálculos económicos de la mencionada entidad, con consecuencias fiscales.
El Artículo 8, Sexto Párrafo de la Ley de ISR, señala que… “se dará el tratamiento que esta Ley establece para los intereses, a las ganancias o pérdidas cambiarias, devengadas por la fluctuación de la moneda extranjera, incluyendo las correspondientes al principal y al interés mismo…”, como puede observarse, la Ley del impuesto Sobre la Renta, indica que la ganancia cambiaria se acumula conforme se “devengue”.
“a) su realización se prevé a mediano o largo plazo; y
b) es probable que su importe varíe debido a cambios en el valor razonable de los activos o pasivos que les dieron origen, motivo por el cual, podrían incluso no realizarse en una parte o en su totalidad.”
Lo anterior con fundamento en la NIF A-5 párrafo 66A, que además señala que los ORI “son ingresos, costos y gastos que si bien ya están devengados, están pendientes de realización”
La cuenta de ORI en que se registra la fluctuación se puede denominar “Resultado por conversión de operaciones extranjeras”.
Respecto a la mecánica, los párrafos 9 y 10 precisan, respecto al reconocimiento inicial que “Toda transacción en moneda extranjera debe reconocerse inicialmente en la moneda de registro aplicando el tipo de cambio histórico.” La fecha de una transacción es aquélla en la cual dicha operación se devenga y cumple las condiciones para su reconocimiento de acuerdo con las Normas de Información Financiera.”
Sobre el reconocimiento posterior y las normas de conversión, la misma NIF B-15 en los párrafos 11 y 12 establece que “A la fecha de cierre de los estados financieros, los saldos de partidas monetarias derivados de transacciones en moneda extranjera y que están denominados en moneda extranjera deben convertirse al tipo de cambio de cierre. Asimismo, a la fecha de realización (cobro o pago) de las transacciones en moneda extranjera, éstas deben convertirse al tipo de cambio de realización. De estos procedimientos surgen diferencias en cambios debido a que normalmente el tipo de cambio de cierre o, en su caso, el tipo de cambio de la fecha de realización, tiene variaciones con respecto al tipo de cambio histórico.”
“Las diferencias en cambios determinadas con base en el párrafo anterior deben reconocerse como ingreso o gasto en el estado de resultados en el periodo en que se originan, con excepción de: a) las diferencias en cambios que son capitalizadas como parte del costo de un activo conforme a la NIF D-6, Capitalización del resultado integral de financiamiento; y b) las diferencias en cambios derivadas de un pasivo en moneda extranjera a los que hace referencia el párrafo 42 de esta NIF.”
Por lo ya expuesto las flucuaciones cambiarias las podemos clasificar en:
- Fluctuación Cambiaria por Realizar: esta fluctuación se da cuando la operación económica no ha sido concluida con un pago o amortización, esto es, un ajuste que se realiza a las cuentas en moneda extranjeras al final de cada mes por lo cual permitirá obtener una fluctuación devengada.
- Fluctuación Cambiaria Realizada: esta operación se da de la diferencia entre el tipo de cambio de registro/adquisición de la deuda o credito vs el tipo de cambio del día de pago, lo cual, implica que se obtenga una fluctuación cambiaria por los tipos de cambio.
El día viernes 01 de septiembre del 2017, se publicó en la Gaceta del
Semanario Judicial de la Federación una tesis aislada donde establece que se debe considerarse la fluctuación cambiaria devengada, es decir, el derecho ganado que no ha sido cobrado u obligación contraída que no ha sido pagada, por lo cual dicha fluctuación deberá jugar en la base fiscal de los contribuyentes de los pagos provisionales y el cálculo anual del Impuesto Sobre la Renta, dicha tesis dice:
Época: Décima Época
Registro: 2015040
Instancia: Primera Sala
Tipo de Tesis: Aislada
Fuente: Semanario Judicial de la Federación
Publicación: viernes 01 de septiembre de 2017 10:10 h
Materia(s): (Constitucional)
Tesis: 1a. CXIX/2017 (10a.)
RENTA. EL ARTÍCULO 8, PENÚLTIMO PÁRRAFO, DE LA LEY DEL IMPUESTO
RELATIVO, VIGENTE PARA 2014, NO VIOLA EL PRINCIPIO DE
PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA.
Conforme a lo dispuesto en el artículo mencionado, la utilización del devengo de la
fluctuación cambiaria atiende al principio de proporcionalidad tributaria, pues con
motivo de ese movimiento cambiario es que el patrimonio de las personas se
incrementa con la ganancia o se reduce con motivo de la pérdida. Esto es, al igual
que los intereses devengados, la fluctuación cambiaria constituye una carga
financiera que soportan los contribuyentes y que se va adicionando o
disminuyendo al valor del crédito o la deuda contratados en moneda extranjera, lo
que genera un incremento o decremento, según se trate de ganancia o pérdida, en
el patrimonio de las personas. Así, el movimiento de riqueza que se genera con la
fluctuación cambiaria, válidamente puede ser sujeto del impuesto sobre la renta
desde que se devenga, por lo que no se requiere esperar al momento en que se
liquida la obligación contratada en moneda extranjera para que en ese instante se
realice la conversión cambiaria y se verifique la ganancia o pérdida cambiaria en
esa operación. Por tanto, es correcto que el legislador haya dado el tratamiento de
intereses a la ganancia o pérdida cambiaria devengadas por la fluctuación de la
moneda extranjera, pues éstas al igual que los intereses constituyen un costo
financiero que juega a favor o en contra de los causantes que modifica positiva o
negativamente su patrimonio.
PRIMERA SALA
Amparo en revisión 947/2016. Prologis Fondo Logístico 1, S. de R.L. de C.V. 5 de
abril de 2017. Cinco votos de los Ministros Arturo Zaldívar Lelo de Larrea, José
Ramón Cossío Díaz, Jorge Mario Pardo Rebolledo, Alfredo Gutiérrez Ortiz Mena y
Norma Lucía Piña Hernández. Ponente: Arturo Zaldívar Lelo de Larrea. Secretario:
Fernando Cruz Ventura.
